Здравствуйте, в этой статье мы постараемся ответить на вопрос: «Договор комиссии- в каких случаях он нужен и как его заключить». Если у Вас нет времени на чтение или статья не полностью решает Вашу проблему, можете получить онлайн консультацию квалифицированного юриста в форме ниже.
Субкомиссия упоминается в Гражданском кодексе РФ в рамках договора комиссии, условия и порядок заключения которого регулирует гл.51 Гражданского кодекса РФ. Напомним, что согласно ст.990 Гражданского кодекса РФ по комиссионному договору комиссионер совершает одну или несколько сделок за определенное вознаграждение по поручению комитента. При этом посредник действует от своего имени, но за счет комитента.
Если получена предоплата
Бывает, что покупатели расплачиваются авансом. Предположим, что субкомиссионер получил от покупателя предоплату, а затем перечислил ее комиссионеру. Как должен действовать бухгалтер предприятия-комиссионера в этом случае?
Платить НДС с авансов, полученных в счет предстоящих поставок, требует ст.162 Налогового кодекса РФ . Но в Методических рекомендациях сказано: сумма, которую комиссионер получил от покупателей товаров, в облагаемый НДС оборот не включается. Исключение составляет лишь посредническое вознаграждение. Следовательно, получив предоплату от субкомиссионера, комиссионер исчисляет НДС только с суммы комиссионных.
О проблемах по уплате НДС с авансов читайте в статье журнала «Главбух» N 18, 2003 на с. 10.
Рассмотрим на примере оформление таких операций.
ООО «ТЕХНОМИР» (далее — комиссионер) заключил договор с ООО «ДИДЖИТАЛ» (далее — комитент) на реализацию товаров. По условиям договора комиссия агента составляет 10% от суммы реализации и удерживается комиссионером при каждом перечислении оплаты покупателей. Комитент и комиссионер применяют ОСНО.
7 июля комитент передал товары комиссионеру на сумму 744 000 руб.:
Наименование товара Количество,
шт.Цена,
руб.Стоимость,
руб.Ноутбук Lenovo 20 12 000 240 000 Планшет Samsung 20 25 200 504 000 Итого 40 744 000 11 июля комиссионер получил аванс от покупателя ООО «БИЗНЕС ЦЕНТР» в размере 120 000 руб. и удержал из него вознаграждение 12 000 руб. (в т. ч. НДС 20%).
Учет НДС и регистрация выданных счетов-фактур
При проведении документа Отчет комиссионера (агента) о продажах автоматически формируются документы Счета-фактуры выданные в том количестве, в котором комиссионер выставлял счета-фактуры покупателям. Данные счета-фактуры перевыставляются комиссионеру ЗАО «Платинум», причем в поле Организация указывается комитент ЗАО «ТФ Мега», а в полях Контрагент — конечные покупатели товаров НПО «Монолит» и ООО «Плотник+».
Если отгрузка товаров производилась комиссионером после получения предоплаты от покупателя, и в выставленном комиссионером покупателю счете-фактуре содержатся сведения о платежно-расчетном документе, то в новый документ Счет-фактура выданный необходимо вручную перенести сведения о платежном документе на перечисление предоплаты покупателем комиссионеру.
После проведения документов «Счет-фактура выданный» по каждому документу будут внесены записи в регистр «Журнал учета счетов-фактур».
Для регистрации счетов-фактур на аванс, в том числе и на основании документа Отчет комиссионера (агента) о продажах, необходимо воспользоваться стандартной обработкой Регистрация счетов-фактур на аванс по одноименной гиперссылке на панели навигации из группы Регистрация счетов-фактур (раздел Банк и Касса). Обработка может выполняться за один день или за любой указанный пользователем период.
Вычет НДС с комиссионного вознаграждения
Вычет НДС по счету-фактуре, полученному от комиссионера, можно зарегистрировать двумя способами:
- при проведении документа Отчет комиссионера (агента) о продажах с установленным флагом Отразить вычет НДС в книге покупок в подчиненном документе Счет-фактура полученный на поступление;
- регламентным документом Формирование записей книги покупок.
Вычет НДС по комиссионному вознаграждению отражается бухгалтерской проводкой:
- Дебет 68.02 Кредит 19.04
- — на сумму НДС с комиссионного вознаграждения.
Кроме этого, на предъявленную комиссионером сумму НДС вводятся записи в следующие регистры накопления:
- НДС покупки;
- НДС предъявленный с видом движения Расход;
- Журнал учета счетов-фактур.
Реализация товара по договору субкомиссии: бухгалтерский и налоговый учет у комиссионера
Белгородский Политехнический Институт
Кафедра Макроэкономики, бухгалтерского и налогового учета
РЕФЕРАТ
РЕАЛИЗАЦИЯ ТОВАРА ПО ДОГОВОРУ СУБКОМИССИИ:
БУХГАЛТЕРСКИЙ И НАЛОГОВЫЙ УЧЕТ У КОМИССИОНЕРА
Выполнил:студент группы ЭБН – 335
Ковров Павел Леонидович
Проверил:доцент
Мельников Юрий Емельянович
Белгород 2007
Введение
Нередко организации торговли в рамках комиссионных договоров заключают договоры субкомиссии. Как правило, модель хозяйственных отношений «комитент — комиссионер — субкомиссионер — покупатель» наиболее часто встречается в оптовой торговле, когда в роли комитента выступает организация. Однако практическое применение указанной схемы комиссионным магазином, принимающим товары на комиссию у населения, представить трудно.
Порядок бухгалтерского учета и налогообложения при реализации товара по договору субкомиссии у комиссионера изменяется незначительно по сравнению с классическим договором комиссии, хотя сама по себе сделка становится более сложной, так как в цепочку участников сделки добавляется еще одна сторона — субкомиссионер.
Правовая сторона вопроса
Правовой статус договора субкомиссии, права и обязанности сторон установлены ст. 994 ГК РФ, согласно которой комиссионер в случае отсутствия каких-либо ограничений в договоре комиссии вправе в целях исполнения этого договора заключить договор субкомиссии с другим лицом, оставаясь при этом ответственным за действия субкомиссионера перед комитентом. Последнее означает, что норма п. 1 ст. 993 ГК РФ, согласно которой комиссионер не отвечает перед комитентом за неисполнение третьим лицом сделки, в случае неисполнения обязательств субкомиссионером не применяется. При этом в п. 2 ст. 994 ГК РФ содержится норма, согласно которой до прекращения договора комиссии комитент не вправе без согласия комиссионера вступать в непосредственные отношения с субкомиссионером, если иное не предусмотрено договором комиссии. Таким образом, комиссионеру гарантируется соблюдение его интересов на случай, если комитент решит действовать «в обход» комиссионера.
После заключения договора субкомиссии комиссионер в отношении субкомиссионера приобретает права и обязанности комитента. Сказанное означает, что положения ГК РФ, регулирующие отношения сторон по договорам комиссии, распространяются и на договоры субкомиссии. Комиссионер, выступая в роли комитента по отношению к субкомиссионеру, будет обязан уплатить ему комиссионное вознаграждение (ст. 991 ГК РФ) и возместить израсходованные субкомиссионером суммы на выполнение поручения комиссионера (ст. 1001 ГК РФ).
В бухгалтерском учете суммы уплаченного субкомиссионеру вознаграждения (в случае если указанные расходы согласно условиям договора комиссии возмещаются комитентом) не включаются в состав расходов комиссионера (п. 3 ПБУ 10/99). В целях налогообложения действует аналогичный порядок (п. 9 ст. 270 НК РФ).
Однако на практике наиболее часто встречается формулировка посреднических договоров, согласно которой договором комиссии (субкомиссии) предусматривается, что сумма вознаграждения комиссионера (субкомиссионера) включает в себя возмещение всех расходов комиссионера (субкомиссионера). Применение указанной формулировки в договоре, если прямо следовать ст. 1001 ГК РФ, должно было бы означать, что в выручку посреднику необходимо включать не всю сумму комиссионного вознаграждения, а сумму вознаграждения за минусом расходов на продажу, возмещаемых в составе комиссионного вознаграждения. В действительности подобный подход, на первый взгляд вполне обоснованный с правовой точки зрения, не применяется, и для целей бухгалтерского учета и налогообложения в выручку посредника включается вся сумма комиссионного вознаграждения, которая и участвует в формировании финансового результата и налоговых баз.
Таким образом, в целях избежания возможных хозяйственных споров, а также снижения налоговых рисков, связанных с выплатой комиссионного вознаграждения посреднику и возмещением расходов, в договорах комиссии и субкомиссии, заключаемых комиссионером, должны быть четко оговорены характер расходов посредников и порядок их возмещения.
Бухгалтерский учет
При реализации товаров по договорам субкомиссии комиссионер фактически оказывает услуги комитенту (формирует собственную выручку) и приобретает услуги субкомиссионера (осуществляет затраты, связанные с оказанием услуг комитенту). При этом в бухгалтерском учете комиссионера (если он участвует в расчетах) также отражается движение сумм расчетов по выручке, принадлежащей комитенту. За балансом у комиссионера учитывается информация о наличии и движении товаров, принятых на комиссию.
Документооборот у комиссионера организуется следующим образом. При отгрузке товаров комитент выписывает на имя комиссионера накладную по форме ТОРГ-12 с пометкой «на комиссию». Счет-фактура на отгруженный товар не выставляется, поскольку реализации не происходит. Комиссионер, принимая товар, составляет акт о приемке товаров по форме ТОРГ-1 (вместо составления акта о приемке может вноситься запись в экземпляр накладной по форме ТОРГ-12, остающийся у комиссионера). При передаче товара субкомиссионеру комиссионер также составляет накладную субкомиссионеру с отметкой, свидетельствующей о том, что товар передается на реализацию. Субкомиссионер, после того как товар будет реализован, сообщает комиссионеру показатели счета-фактуры, выставленного покупателю. Комиссионер в свою очередь выписывает счет-фактуру субкомиссионеру и сообщает его показатели комитенту, который на основании этих сведений выписывает счет-фактуру на комиссионера. После реализации товара покупателю субкомиссионером (комиссионером) составляются отчеты о выполнении поручения комиссионера (комитента), которые являются основанием для расчетов между участниками сделки, а также выписываются счета-фактуры на вознаграждение комиссионера (субкомиссионера).
С целью надлежащего выполнения поручения комитента, обеспечения достоверности бухгалтерского учета и снижения налоговых рисков рекомендуется закрепить порядок документооборота в посреднических договорах. Так, в частности, договором субкомиссии может быть предусмотрено, что субкомиссионер в течение определенного срока по окончании каждого месяца представляет отчет комиссионеру о реализации товаров на субкомиссии, суммах полученных авансов, причитающихся суммах вознаграждения с приложением копий счетов-фактур, выписанных покупателям. Комиссионер в свою очередь представляет аналогичный отчет комитенту.
Счета-фактуры, выставленные комитентом комиссионеру на переданный на комиссию товар, хранятся у последнего в журнале учета полученных счетов-фактур (Постановление Правительства Российской Федерации от 02.12.2000 N 914 (с изм. и доп. от 11.05.2006). Счета-фактуры, выставленные субкомиссионеру комиссионером, хранятся у комиссионера в журнале выданных счетов-фактур. В книгу покупок комиссионера заносятся счета-фактуры субкомиссионера на сумму вознаграждения последнего, если расходы на выплату вознаграждения не возмещаются комиссионеру комитентом. В книге продаж комиссионера регистрируются счета-фактуры, выставленные им комитенту на сумму вознаграждения, а также счета-фактуры на полученные авансовые платежи — часть суммы выручки комитента, причитающейся комиссионеру в виде вознаграждения по договору комиссии.
Рассмотрим на конкретном примере порядок бухгалтерского учета у комиссионера реализации товаров по договору субкомиссии.
Правила составления договора комиссии
Комиссионный договор — это соглашение двух сторон: комитента и комиссионера, по которому комиссионер заключает сделки от своего имени, но за счет комитента, за обусловленное контрактом вознаграждение.
В предпринимательской деятельности часто применяется договор комиссии, примеры из жизни многочисленны: продажа товаров, недвижимости, оказание услуг и т. д. Самый простой бытовой пример — известные многим в прошлом комиссионные магазины: владелец какого-то предмета (комитент) отдает его в магазин, а магазин (комиссионер) выступает посредником между владельцем и будущим покупателем: обязуется продать предмет и полученные от сделки деньги вернуть владельцу. Так же работает схема и в бизнесе: например, когда надо найти контрагента, купить или продать ценные бумаги и т. п.
В законодательстве нет четкого ответа, что такое договор комиссии на реализацию товара, оказание услуг и т. д. Но соответствующие выводы сделаем из анализа законодательных норм и судебной практики.
Договор комиссии представляет собой соглашение, в соответствии с которым одна сторона выполняет одно или несколько поручений от имени и за счет другой стороны, а последняя, в свою очередь, оплачивает выполнение этих поручений путем передачи денежного вознаграждения.
Данный договор регулируется нормами Гражданского законодательства, а именно статьей 990 ГК РФ.
В рамках настоящего соглашения круг субъектов не ограничен. Таким образом, субъектами по договору комиссии могут выступать как физические, так и юридические лица. Стороны при заключении такой сделки именуются Комитентом и Комиссионером:
Данный договор, как и множество других соглашений, заключается в простой письменной форме. Ниже мы подробно разберем процесс оформления договора комиссии, уделив пристальное внимание всем необходимым положениям, которые должны прописываться в тексте документа.
Возврат товара комиссионеру от покупателя
Допустим, что вернуть товар хочет по каким-то причинам розничный покупатель.
Учитывая, что, продавая товар клиенту, комиссионер от своего имени заключал с ним договор купли-продажи, то и отказ от этой сделки оформляет он.
Если покупатель возвращает товар из-за обнаруженных недостатков, ответственность за них необходимо распределить между комиссионером и комитентом. Если товар был поврежден по вине магазина, то расходы покупателю возмещает он. А если выяснится, что виноват поставщик, комиссионер будет иметь право на возмещение расходов и вознаграждение.
Товар может быть возвращен до того, как отчет комиссионера подписан сторонами, или после. В первом случае посредник делает в отчете запись на сумму возврата со знаком минус. Во втором — оптовый покупатель, возвращая товар, оформляет накладную на имя комиссионера. Если же конечный покупатель — розничный, то он должен написать заявление о возврате товара. После этого комиссионер возвращает товар комитенту, сопровождая возвратной накладной на его имя, а также счетом-фактурой. На основании этих документов комитент сможет уменьшить свой НДС к оплате.
Правила и особенности учета комиссионной торговли
Любая реализация, если речь не идет о розничной торговле, сопровождается, как правило, выдачей счета-фактуры. При классической схеме «продавец-покупатель» все просто. А вот при схеме, включающей в себя участие посредника, возникает масса вопросов. Самый важный вопрос связан с составлением счетов-фактур и исчислением НДС. О нем, а также о других тонкостях, связанных с комиссионной торговлей, рассказывает Альбина Островская, ведущий налоговый консультант консалтинговой компании «Такс Оптима».
При комиссионной торговле собственник товара (комитент) привлекает посредника (комиссионера) для того, чтобы тот продал его товар. За это посредник получает от комитента вознаграждение. Крайне важно при таких операциях правильно составить сам договор, оформить счета-фактуры и зарегистрировать их в соответствующих книгах. Дело в том, что при проверках налоговики из-за неверно составленных документов очень часто осуществляют переквалификацию «комиссионных» сделок.
В итоге участники посреднических договоров вынуждены либо платить огромные суммы налогов по результатам проверок, либо оспаривать факт переквалификации в суде. Итак, в первую очередь договор между комитентом и комиссионером должен быть составлен таким образом, чтобы не возникали сомнения в его «посредническом» характере. По договору комиссии одна сторона (комиссионер) обязуется по поручению другой стороны (комитента) за вознаграждение совершить одну или несколько сделок от своего имени, но за счет комитента (ч. 1 ст. 990 ГК РФ). Поэтому из договора должно четко следовать, что собственник товара передает товар не в собственность посредника, а для продажи третьим лицам.
Помимо этого стороны должны обговорить момент, связанный с составлением отчета комиссионера. Это в первую очередь необходимо для самого комиссионера.
Ведь для него объектом налогообложения является вознаграждение. Поскольку в целях учета и налогообложения выручка от оказания услуг отражается «по отгрузке», то может возникнуть ситуация, когда обязанность по начислению налогов возникла задолго до фактического получения комиссионером денежного вознаграждения. Да и для комитента сроки, в пределах которых осуществляется составление посредником своего отчета, также имеют большое значение, поскольку от этого будет зависеть своевременность исчисления НДС, о чем мы подробно расскажем ниже.
Продажа товара через комиссионера
С 2006 г. изменились многие правила исчисления и уплаты НДС. Как это отразилось на порядке уплаты НДС при оказании посреднических услуг? Как правильно отразить эти операции в бухгалтерском и налоговом учете организации-продавца и организации-посредника? Об этом вы узнаете из этой статьи.
С 2006 г. моментом определения налоговой базы по НДС (если иное не предусмотрено п. п. 3, 7 — 11, 13 — 15 ст. 167 НК РФ) является наиболее ранняя из следующих дат:
- день отгрузки (передачи) товаров (работ, услуг), имущественных прав;
- день оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав (п. 1 ст. 167 НК РФ).
При этом датой отгрузки (передачи) товаров (работ, услуг) признается дата первого по времени составления первичного документа, оформленного на их покупателя (заказчика), например дата товарной накладной (см. Письма Минфина России от 03.03.2006 N 03-04-11/36 и ФНС России от 28.02.2006 N ММ-6-03/202@).
Таким образом, с 1 января 2006 г. Налоговый кодекс предписывает всем организациям начислять НДС в тот момент, когда товар отгружен покупателю. Это касается даже тех случаев, когда право собственности на отгруженный товар до момента его оплаты сохраняется за продавцом. Теперь для начисления НДС имеет значение только момент фактической передачи товара от продавца покупателю.
Как новые правила исчисления НДС повлияли на порядок уплаты НДС при реализации товаров по договору комиссии?
Реализация комиссионером товара комитента
Затраты на продажу товаров комитента не рассматриваются как расходы посредника и отражаются только в бухучете первого. Сделки могут проводиться с участием и без участия комиссионера в расчетах.
| Комиссионер участвует в расчетах | Комиссионер не участвует в расчетах |
| 1. Деньги за проданный товар идут в кассу посредника или на его расчетный счет; | 1. Денежные средства от закупщика перечисляются напрямую на счет комитента; |
| 2. Из этих денег комиссионер оставляет себе гонорар, величина которого не должна превысить сумму, обещанную нанимателем; | 2. Когда комитент получает выручку, он выплачивает комиссионеру его вознаграждение за проделанную работу. |
| 3. Остальные средства отправляются на счет комитента, хозяина проданных предметов. | |
| Проводки:
— Д 004 (собственность нанимателя учтена за балансом) — Д 51(50) К 62 (учтена выручка от продажи доверенного имущества) — Д 62 К 76 суб. «Расчеты с комитентом» (реализация его собственности посредником) — К 004 (товары отвезены к закупщику) — Д 76 К 51 (возмещены затраты комиссионера) — Д 76 суб. «Расчеты с комитентом» К 76 (долг нанимателя по затратам посредника) — Д 76 суб. «Расчеты с комитентом» К 90 (принят гонорар за посредничество) — Д 90 К 68 (рассчитан НДС с его суммы) — Д 76 суб. «Расчеты с комитентом» К 51 (комитент получает деньги от продаж за минусом вознаграждения посредника и суммы возмещения его затрат) |
Проводки:
— Д 76 К 51 (оплата затрат комиссионера из денег нанимателя) — Д 76 суб. «Расчеты с комитентом» К 76 (указан долг комитента по затратам) — Д 76 суб. «Расчеты с комитентом» К 90 (принято вознаграждение за услуги посредника) — Д 90 К 68 (определен НДС с его суммы) — Д 51 К 76 суб. «Расчеты с комитентом» (перечислены на р/с вознаграждение и компенсация убытков) |
Ответы на распространенные вопросы
Вопрос №1. Какой день принимать за дату исполнения посреднических услуг комиссионером?
Днем учета услуг посредника считается дата одобрения нанимателем отчета комиссионера. Тогда же гонорар за его работу учитывается в базе обложения НДС.
Вопрос №2. Все ли убытки комиссионера, которые он понес, исполняя обязательства по комиссионному договору, могут быть возмещены комитентом?
Не возмещаются затраты организации-посредника на обеспечение хранения товаров, переданных ему комитентом для дальнейшей реализации. Однако, если этот пункт был заранее оговорен в комиссионном соглашении, то и эта статья расходов будет оплачена.
Вопрос №3. Как вычислить базу для обложения НДС, уплачиваемого комиссионером?
Базой для обложения НДС в данном случае будет разница между суммой денежных средств, переданных комиссионеру от комитента в качестве вознаграждения за оказание посреднических услуг в рамках комиссионного договора, и понесенными комиссионером расходами в рамках исполнения обязательств по этому договору.
Комиссионер на УСН — комитент на ОСНО
Если комиссионер торгует оптом и при этом является «упрощенцем», а комитент работает на общей системе налогообложения, то посреднику придется выписывать счета-фактуры. Дело в том, что фактически продавцом перед третьими лицами является комитент на ОСНО, а не комиссионер на УСН, поэтому посредник должен исчислять за поставщика налог на добавленную стоимость и предъявлять счет-фактуру покупателю. Схема — такая же, о какой мы писали выше. Комиссионер делает два экземпляра документа, один из которых выставляет покупателю, а второй подшивает в журнал учета выставленных счетов-фактур, не регистрируя его в книге продаж. Показатели этих документов отражаются в фактурах, которые комитент выписывает комиссионеру и регистрирует в своей книге продаж.
И напомним, что при розничной торговле счет-фактуру заменяет кассовый чек с выделенной отдельной строкой суммой НДС.
Поступившую выручку поставщик отражает на основании полученного отчета. Поэтому в случае, когда комиссионер на УСН, а комитент на ОСНО, в договоре важно отразить порядок и сроки его предоставления. Если он поступит позже установленного срока, то поставщик все равно должен будет вовремя уплатить НДС.
Счет-фактуру на комиссионное вознаграждение посредник комитенту не выставляет, так как вознаграждение комиссионера на «упрощенке» НДС не облагается.
В обратной же ситуации, когда комитент на УСН, а комиссионер на ОСНО, посредник не должен выставлять покупателям счет-фактуру, т.к. продавцом по факту является поставщик, а он освобожден от НДС.
Учет реализации и НДС у комиссионера
По договору комиссии одна сторона (комиссионер) обязуется по поручению другой стороны (комитента) за вознаграждение совершить одну или несколько сделок от своего имени, но за счет комитента (пункт 1 ст. 990 ГК РФ). Комитент обязан уплатить комиссионеру вознаграждение в порядке и размере, установленных в договоре комиссии (пункт 1 ст. 991 ГК РФ). В случае, когда комиссионер совершил сделку на условиях более выгодных, чем те, которые были указаны комитентом, дополнительная выгода делится между комитентом и комиссионером поровну, если иное не предусмотрено соглашением сторон (статья 992 ГК РФ).
Вещи, поступившие к комиссионеру от комитента, являются собственностью последнего (пункт 1 ст. 996 ГК РФ). По исполнении поручения комиссионер обязан представить комитенту отчет и передать ему все полученное по договору комиссии (статья 999 ГК РФ). На основании статьи 997 ГК РФ комиссионер вправе удержать причитающееся ему по договору комиссии вознаграждение из сумм, полученных от покупателя.
В бухгалтерском учете комиссионер учитывает полученные от комитента товары на забалансовом счете 004 «Товары, принятые на комиссию». При реализации товара покупателю его стоимость списывается с забалансового учета.
Договор комиссии может предусматривать непосредственное участие комиссионера в расчетах с покупателем. Комитент при этом рассчитывается только с комиссионером. Выручкой, отражаемой в бухгалтерском учете комиссионера на дату утверждения комитентом отчета, будет только сумма вознаграждения и причитающаяся сумма дополнительной выгоды.
Что касается НДС, то, согласно пункту 1 статьи 156 НК РФ, налогоплательщики при осуществлении предпринимательской деятельности в интересах другого лица на основе договоров комиссии определяют налоговую базу как сумму дохода, полученную ими в виде вознаграждений (любых иных доходов) при исполнении указанных договоров.
При этом, в соответствии с пунктом 1 статьи 167 НК РФ, моментом определения налоговой базы по НДС у комиссионера является наиболее ранняя из следующих дат:
- день отгрузки (передачи) товаров (работ, услуг), имущественных прав;
- день оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав.