Здравствуйте, в этой статье мы постараемся ответить на вопрос: «Все онлайн-курсы в одном месте — Teach&Study!». Если у Вас нет времени на чтение или статья не полностью решает Вашу проблему, можете получить онлайн консультацию квалифицированного юриста в форме ниже.
Данная особенность касательно передачи права собственности актуальна только для сделок, по которым регистрация в ЕГРН является обязательной. Это сделки с недвижимостью, включая земельные участки, частные дома, квартиры в многоквартирных зданиях, коммерческую и промышленную недвижимость, а также доли в соответствующих объектах недвижимости.
Роль нотариуса в регистрации договоров о переходе права собственности
Несмотря на то, что только договора, связанные с долями на недвижимость, подлежат обязательной нотариальной регистрации, хорошей практикой является любую куплю-продажу недвижимости оформлять нотариально. Это позволяет избежать ряда рисков, а также ускорить и упросить процесс.
- Нотариус проводит первичную правовую экспертизу текста документа, тем самым защищая интересы сторон. Если в договоре имеются положения, нарушающие действующее законодательство, нотариус откажет в регистрации.
- В ходе удостоверения нотариусом проводится дополнительная проверка правильности пакета документов перед государственной регистрацией. Здесь имеется важный нюанс: если сделка заключалась в простой письменной форме, в ходе регистрации предусмотрена дополнительная правовая экспертиза документов. Если же сделка удостоверена нотариально, экспертиза не проводится, а потому сроки регистрации сокращаются.
- Нотариус разъясняет сторонам правовые последствия подписания договора купли-продажи, а также удостоверяется в наличии соответствующих полномочий и дееспособности сторон. Этот этап позволяет защитить сделку от возможного оспаривания в суде и прочих правовых рисков. Многие мошенники проворачивают свои схемы, пользуясь именно договором в простой письменной форме.
- Нотариусы РФ предлагают услугу подачи документов на регистрацию по электронным каналам. Сразу после подписания информация передается нотариусом в Росреестр, что позволяет минимизировать сроки перехода прав.
Поэтому наиболее безопасный и надежный способ распорядиться собственностью – это оформить ее передачу через нотариальную контору.
Зачем фиксировать момент перехода права собственности?
Получения новым владельцем правомочий на продукцию даст ему некоторые преимущества:
- возможность распоряжаться приобретением до перечисления средств за него. Например, до вступления в силу правомочий покупателю запрещено продавать товар или передавать его в аренду;
- поставщик не вправе потребовать возврат продукции, если покупатель уже стал его законным владельцем.
Продавцу остается только ждать оплату. Момент перехода прав на товар на общих основаниях разъясняется в ст.223 ГК РФ.
Груз может оказаться у нового владельца следующими способами:
- продавец доставил его самостоятельно;
- партия доставлена компанией по грузоперевозкам;
- покупатель забрал товар со склада поставщика (самовывоз/выборка).
Если порядок доставки не зафиксирован в договоре, то получатель вправе выбрать любой удобный для него способ.
Право собственности во взаимоотношениях с зарубежными контрагентами
Для начала необходимо понять, чье законодательство будет влиять на установление прав собственности. Ситуации могут возникать разные.
Пример № 1. В контракте прописаны законы, на которые ссылаются стороны для установления правомочности на продукцию. Если это законодательство РФ, то сделка совершается как взаимоотношения с российским поставщиком. Если в приоритете законодательство зарубежного контрагента, то к нему можно обратиться за помощью.
Пример № 2. Контрактом не оговорено, законы какого государства влияют на установление прав на товар для нового владельца. Право собственности устанавливается в общем порядке:
- если предметом внешнеторгового контракта являются материально-производственные запасы, находящиеся в этот отрезок времени в дороге, то действует законодательство государства, из которого груз выехал;
- если предмет контракта – прочие МПЗ, то силу имеет законодательство государства, где партия находилась на момент заключения сделки.
Другой комментарий к Ст. 223 Гражданского кодекса Российской Федерации
1. Комментируемая статья определяет момент возникновения права собственности у приобретателя по договору, т.е. эта норма охватывает случаи производного приобретения права собственности.
Возникновение права собственности предполагает, как об этом уже говорилось (комментарий к ст. 218), наличие определенного юридического состава. В хозяйственной жизни разные факты, образующие юридический (фактический) состав, могут возникать в разной последовательности. В связи с этим встает вопрос, с каким именно фактом увязывается возникновение права собственности.
2. Каждая из этих систем производного возникновения права собственности имеет свои преимущества. Например, система консенсуса точно отвечает действительным отношениям прежнего собственника (отчуждателя) и приобретателя. Когда они достигли соглашения, тогда и перешло право. Недостаток этой системы состоит в том, что третьи лица не могут точно определить, кто именно является собственником, пока состоявшийся переход каким-либо образом не станет публичным. Вследствие этого создается неопределенность в гражданском обороте — его участники не могут достоверно судить, кто является в данный момент собственником товара и от кого зависит юридическая судьба конкретной вещи. Невозможно определиться и с реальной кредитоспособностью того или иного лица.
Эти недостатки устраняются системой традиции, которая увязывает фактическую передачу вещи с переходом права собственности. В рамках этой системы действует презумпция: владелец считается собственником фактически принадлежащего ему имущества. Однако система традиции не всегда удобна, если отношения сторон сопряжены с дополнительными условиями, связанными со взаимными обязательствами по поводу отчуждения вещи.
Наконец, система регистрации устраняет всякую неясность в вопросе юридической принадлежности вещи, одновременно позволяя установить любые дополнительные права и обязательства сторон по поводу имущества.
Публичность регистрации позволяет третьим лицам получить достаточную информацию о кредитоспособности того или иного лица, что положительно сказывается на обеспеченности оборота.
Однако эта система довольно дорога и не способствует оперативности. Поэтому она применима лишь для недвижимости и некоторых иных крупных объектов.
Выбор той или иной системы перехода права собственности определяется рядом факторов: историческими, экономическими, политическими и т.д.
3. Действующий ГК придерживается системы традиции, т.е. перехода права собственности в момент передачи вещи. Для объектов недвижимости избрана система регистрации. Такой выбор является достаточно традиционным для отечественного гражданского права.
Как уже указывалось, любая система сопряжена с определенными неудобствами. Поэтому из принятого правила традиции допускаются исключения — как соглашением сторон, так и законом.
В то же время система регистрации не допускает частных исключений, так как в этом случае разрушается сам принцип регистрации. Из правила о том, что право собственности на недвижимость переходит в момент регистрации, исключения могут быть сделаны только законом.
4. Система традиций порождает проблему соотношения договора об отчуждении вещи и ее передачи. Если в момент заключения договора не происходит по общему правилу перехода права собственности, то возникает вопрос о зависимости передачи вещи от договора. На основе системы традиции можно сконструировать юридический механизм, в котором передача отрывается от договора об отчуждении вещи и переносит право собственности даже независимо от действительности самого договора. Такой механизм называется механизмом абстрактной традиции и имеет место, например, в германском праве, широко применяющем конструкцию так называемого вещного договора, т.е. договора исключительно о передаче собственности, заключаемого в момент фактической передачи вещи. Механизм абстрактной традиции создает несомненные удобства в обороте, поскольку не ставит действительность передачи собственности в зависимость от каких-либо пороков договора об отчуждении имущества.
Законодатель придерживается иного подхода, который можно назвать системой каузальной традиции. Поскольку в ст. 218 ГК договор об отчуждении вещи охарактеризован как основание приобретения права собственности (кауза), именно договор определяет действительность перехода этого права. И хотя переход права собственности происходит в момент практической передачи вещи, эффект этой передачи, т.е. перенос ею права собственности, предопределяется договором. Действительность передачи, стало быть, ставится в зависимость от действительности договора. Эта зависимость и есть проявление каузальности традиции.
5. Частным следствием каузальности традиции является то, что отчуждатель должен быть собственником не только в момент передачи вещи (переноса права собственности), что вполне очевидно, но и в момент заключения договора, если только самим договором не было прямо обусловлено, что предметом соглашения об отчуждении является вещь, которая будет изготовлена или приобретена в будущем (п. 2 ст. 455 ГК РФ). Иными словами, договор о продаже или ином отчуждении находящейся в наличии вещи, не принадлежащей продавцу (отчуждателю) на праве собственности или ином праве, позволяющем распорядиться ею, является недействительным, при том что обе стороны или хотя бы один приобретатель добросовестно считали, что продавец (отчуждатель) имеет правомочие на отчуждение вещи. Это приводит к ситуациям так называемых цепочек недействительных сделок: если вещь отчуждена лицом, не имеющим права на отчуждение или с иными пороками, влекущими недействительность отчуждения, то все последующие приобретатели не приобретают право собственности.
Нужно особо подчеркнуть, что если отчуждатель не является собственником передаваемой вещи в момент ее передачи или в иной момент, который договором или законом указан как момент перехода права собственности, то приобретатель в любом случае не может стать собственником вещи независимо от действительности договора об отчуждении этой вещи.
Традиция должна быть совершена собственником (отчуждателем) или иным лицом по воле собственника (отчуждателя). Если приобретатель вещи добудет владение собственными действиями, помимо воли отчуждателя, такое приобретение традицией не является и создать приобретателю право собственности не сможет. Приобретатель окажется незаконным владельцем вещи. А право собственности останется за прежним собственником.
6. Стороны договора об отчуждении вещи вправе отступить от правила традиции, поскольку предметом договора не является недвижимость или иное имущество, подлежащее регистрации, и указать иной момент в качестве момента перехода права собственности. В частности, продавец может сохранить за собой право собственности на продаваемое имущество до полной его оплаты покупателем. В этом случае передача товара во владение покупателя не создает у него права собственности. Возможна и противоположная ситуация: стороны могут договориться, что имущество остается во владении продавца, но его собственником является покупатель. Это может иметь место, например, в том случае, когда продавец не имеет возможности хранения купленного товара и не намерен пользоваться им, а приобретает имущество исключительно с целью дальнейшей продажи. В этом случае он может впоследствии дать указание продавцу передать (отгрузить) товар третьему лицу (подробнее см. комментарий к ст. ст. 312, 313).
Как это регулирует законодательство?
Что касается договора поставки, то он вступает в силу лишь тогда, когда стороны сумеют договориться о количестве и качестве продукции. А вот условия о его стоимости, сроке уплаты и передачи являются второстепенными.
По общепризнанным нормам Гражданского кодекса Российской Федерации, договоренности о поставках, как и сотрудничество юридических лиц с обычными гражданами, обязаны быть выполнены в письменном формате. А вот сделка о поставке считается предпринимательской, если сам договор отличается особым субъектным составом, или же когда хотя бы одной из сторон выступает субъект с официальным статусом предпринимателя. Среди особенностей коммерческой сделки выделяется как использование простых форм ее заключения, так и четкая формулировка основных условий, которые формируются правилами официальных договоренностей или же сделок по присоединению.
С позиции налоговых органов получается, что дата расходов будет зависеть от особенностей учета товаров в конкретном хозяйствующем субъекте, а вот датой получения дохода в этом случае (не индивидуализировали товар при отгрузке и последующем хранении) будет равна дате самой отгрузки, несмотря на пункты договора, его приложения, статьи как налогового, так и гражданского кодексов и того, что товар не продан и доход, с которого нужно уплачивать налог, не получен или получен частично. Таким образом, продавец платит налог на прибыль из своего кармана.
Кроме этого, продавец не мог и не осуществлял никакого контроля за сохранностью своих товаров, никак не мог быть уверен, что товар находится у покупателя, а это значит, что не принимаются во внимание особенности договора для целей налогообложения. Суд с данной позицией налоговой согласился.
Далее в Письме ВАС РФ особо упомянуто о правах поставщика на требование возврата отгруженных ценностей, если они не были оплачены полностью в предписанные сроки. Для этого предусмотрен запрет для покупателя в части возможности распоряжаться товаром, отчуждать его, перепродавать. Получается, что существует связь между данным запретом и налоговыми обязательствами имеющегося поставщика. Если поставщик не желает платить налог на будущую прибыль сразу после отгрузки, то он должен позаботиться, чтобы товар был не только отграничен, индивидуализирован от прочего имущества покупателя, но и проследить за сохранностью товара вплоть до полной его оплаты. Как только это произойдет, начинается отсчет даты перехода права собственности на товар.
Как физически можно исполнять это на местах, Суд не пояснил.
Момент перехода права собственности по договору поставки
Товаро-сопроводительные документы не могут быть не подписаны поскольку, во-первых, Покупатель обязан принять товар (ст. 484 ГК РФ), а, во-вторых, для того, чтобы предъявить в последующем Продавцу или перевозчику требования, связанные с передачей или доставкой некачественного товара, необходимо подписать товаро-сопроводительные документы, в которых при приемке делаются отметки об обнаруженных недостатках.
Далее, в зависимости от недостатков, которые были обнаружены:
если они возникли по вине перевозчика, то покупатель, который уже является собственником товара и на него перешли все риски, связанные с повреждение товара, предъявляет требования к перевозчику;
если недостатки возникли по вине продавца, то согласно ст. 475 ГК РФ
1. Если недостатки товара не были оговорены продавцом, покупатель, которому передан товар ненадлежащего качества, вправе по своему выбору потребовать от продавца:
соразмерного уменьшения покупной цены;
безвозмездного устранения недостатков товара в разумный срок;
возмещения своих расходов на устранение недостатков товара.
2. В случае существенного нарушения требований к качеству товара (обнаружения неустранимых недостатков, недостатков, которые не могут быть устранены без несоразмерных расходов или затрат времени, или выявляются неоднократно, либо проявляются вновь после их устранения, и других подобных недостатков) покупатель вправе по своему выбору:
отказаться от исполнения договора купли-продажи и потребовать возврата уплаченной за товар денежной суммы;
потребовать замены товара ненадлежащего качества товаром, соответствующим договору.
3. Требования об устранении недостатков или о замене товара, указанные в пунктах 1 и 2 настоящей статьи, могут быть предъявлены покупателем, если иное не вытекает из характера товара или существа обязательства.
4. В случае ненадлежащего качества части товаров, входящих в комплект (статья 479), покупатель вправе осуществить в отношении этой части товаров права, предусмотренные пунктами 1 и 2 настоящей статьи.
5. Правила, предусмотренные настоящей статьей, применяются, если настоящим Кодексом или другим законом не установлено иное.
Реализация при особом переходе права собственности на товар
Чтобы правильно отразить реализацию в бухгалтерском и налоговом учете, нужно заглянуть в договор. В нем иногда специально оговаривается, в какой момент право собственности на товар переходит от продавца к покупателю. В данной статье рассмотрим учет и налогообложение реализации товара при трех вариантах «особого» перехода права собственности: право собственности на товар сохраняется за продавцом до момента оплаты; переходит в момент передачи товара перевозчику; переходит на складе продавца, но товар при этом не отгружается и не транспортируется.
По общему правилу гражданского законодательства, если иное не установлено договором или законом, право собственности у покупателя на приобретенный товар возникает с момента его передачи продавцом (п. 1 ст. 223 ГК РФ).
В соответствии со ст. 224 ГК РФ под передачей товара понимается: вручение товара покупателю; сдача товара перевозчику для отправки покупателю; сдача товара в организацию связи для пересылки покупателю товаров.
В налоговом учете передача права собственности поименована в ст. 39 НК РФ в контексте с реализацией товаров, работ, услуг. А именно: под реализацией товаров, работ или услуг признается передача на возмездной основе (в том числе обмен товарами, работами или услугами) права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, возмездное оказание услуг одним лицом другому лицу, а в случаях, предусмотренных настоящим Кодексом, передача права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, оказание услуг одним лицом другому лицу — на безвозмездной основе.
Гражданское законодательство в ст. 491 ГК РФ позволяет предусмотреть в договоре купли-продажи переход права собственности в особом порядке.
И бухгалтерский, и налоговый учет операций по реализации товаров на основании договора с особым переходом права собственности имеет свои особенности.
Право собственности на товар сохраняется за продавцом до момента оплаты
Учет у продавца
Такое условие страхует риски продавца, в случае если он заключает сделку с незнакомым покупателем или в случае, когда продавец не уверен в своем партнере.
При этом продавец и после передачи товара покупателю сохраняет за собой на определенное время право собственности на этот товар.
В бухгалтерском учете согласно п. 12 ПБУ 9/99 «Доходы организации» переход права собственности является одним из обязательных условий для признания выручки продавца. А значит, до момента получения оплаты от покупателя в учете продавца отражается дебиторская задолженность, а не выручка.
После отгрузки товара его стоимость хотя и является еще собственностью продавца, но уже не может быть отражена в составе товаров на складе. В соответствии с планом счетов бухгалтерского учета для обобщения информации о наличии и движении отгруженных товаров, выручка от продажи которых определенное время не может быть признана, предназначен счет 45 «Товары отгруженные».
Налог на прибыль. Порядок признания доходов у продавца, использующего метод начисления, регламентируется ст. 271 НК РФ. Пунктом 3 этой статьи установлено, что датой получения доходов от реализации товаров признается дата реализации товаров, определяемая в соответствии с п. 1 ст. 39 НК РФ, то есть дата перехода права собственности на товар от продавца к покупателю.
Таким образом, при методе начисления выручка от реализации товаров признается в момент перехода права собственности на товар от продавца к покупателю (п. 3 ст. 271, ст. 39 НК РФ).
Следовательно, установив особый переход права собственности, поставщик имеет возможность вполне законно переносить момент признания выручки до момента получения оплаты от покупателя. И это несмотря на учет по методу начисления, который не ставит получение дохода в зависимость от оплаты.
Возникшее противоречие чиновники Минфина трактуют не в пользу налогоплательщика. Со ссылкой на ст. 271 НК РФ они указывают, что дата получения денег от покупателя никакой роли для налогообложения прибыли не играет. Признавать выручку от реализации продавец должен на дату фактической передачи товаров покупателю вне зависимости от даты оплаты (Письмо Минфина России от 20.09.2006 № 03-03-04/1/667). Налоговые органы, склонные в любой попытке планирования налоговой нагрузки усматривать схему ухода от налогов, поддерживают позицию Минфина.
Решение по спорному вопросу урегулировал ВАС РФ в Информационном письме от 22.12.2005 № 98. Арбитры установили, что, для того чтобы отсрочить признание дохода до момента передачи права собственности, нужно после отгрузки товара покупателю сохранить контроль за его хранением и использованием. Если этого не сделать, условие договора о переходе права собственности в момент оплаты может быть признано формальным и неприменимым для целей налогообложения прибыли.
Итак, чтобы отсрочить начисление налога на прибыль, необходимо доказать, что покупатель учитывал товар продавца отдельно от собственного, а поставщик контролировал его наличие и сохранность.
С этой целью к договору купли-продажи может быть заключено дополнительное соглашение, в котором оговариваются условия хранения товара до его оплаты (на отдельном складе или в секции склада, без повреждения внешней упаковки и т.д.). Кроме того, покупатель может письменно уведомить продавца, что не распоряжался товаром до его оплаты. Подтверждением послужит оборотная ведомость по счету 41 «Товары», из которой следует, что спорный товар до перехода права собственности не реализовывался, а находился на складе покупателя.
Подтвердить сохранность товара можно и проведением инвентаризации. Сделать это может как покупатель, так и продавец.
НДС. Отсрочка передачи права собственности на отгружаемые покупателям товары не отодвигает момент определения налоговой базы по НДС.
На первый взгляд может показаться, что обязанность по исчислению налога возникает у продавца с моментом возникновения реализации, после перехода права собственности. Ведь в соответствии со ст. 146 НК РФ объектом по НДС является именно реализация товаров, работ, услуг.
Однако ст. 167 НК РФ предписывает определять налоговую базу по НДС именно в день отгрузки продукции, а не в день ее реализации.
Моментом определения налоговой базы по НДС является наиболее ранняя из следующих дат:
день отгрузки (передачи) товаров (работ, услуг), имущественных прав;
день оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав.
Поэтому начислять НДС нужно в момент физической отгрузки товаров. При этом особое условие о переходе права собственности роли не играет.
ПРИМЕР
ООО «Продавец», отгрузив товар в сентябре, получило оплату в октябре. При этом в соответствии с договором купли-продажи право собственности на товар переходит от продавца к покупателю после полной оплаты всей партии товара.
В учете ООО «Продавец» отразит следующие записи:
В сентябре:
Дебет 45 Кредит 41
— отгружены товары, право собственности на которые еще не перешло к покупателю
Дебет 76 субсчет «Расчеты по НДС», Кредит 68, субсчет «Расчеты по НДС»
— начислен НДС по отгруженным товарам к уплате в бюджет.
В октябре:
Дебет 51 Кредит 62
— поступила оплата от покупателя за отгруженные товары
Дебет 62 Кредит 90
— отражена выручка от реализации товаров
Дебет 90 Кредит 45
— списана себестоимость реализованных товаров
Дебет 90 Кредит 76 субсчет «Расчеты по НДС»
— списан в уменьшение выручки ранее начисленный НДС.
Учет у покупателя
Бухгалтерский учет. При особом переходе права собственности у покупателя складывается ситуация, при которой товар фактически уже находится у него, но право собственности на этот товар сохраняется за продавцом до момента оплаты.
Отразить на балансе имущество, собственником которого он не является, покупатель не может в силу п. 2 ст. 8 Федерального закона от 21.11.96 № 129-ФЗ «О бухгалтерском учете».
Следовательно, в бухгалтерском учете покупателя такой товар подлежит учету на забалансовых счетах в оценке, предусмотренной в договоре, или в оценке, согласованной с их собственником.
Налог на прибыль. Для целей налогообложения прибыли для покупателя наиболее актуальным является момент признания в составе расходов стоимости полученного актива. Договором может быть предусмотрена возможность использования товара уже до момента перехода права собственности на него. Как быть в этом случае? Стоит ли ждать перехода права собственности для списания стоимости товара в налоговом учете?
В соответствии с п. 1 ст. 460 ГК РФ продавец обязан передать покупателю товар свободным от любых прав третьих лиц, за исключением случая, когда покупатель согласился принять товар, обремененный правами третьих лиц.
Следовательно, если право собственности на товар к покупателю еще не перешло, реализовать такой товар покупатель не вправе.
В этом случае списание стоимости товара в налоговом учете будет неправомерным, так как ст. 320 НК РФ прямо установлено, что стоимость приобретения отгруженных, но не реализованных на конец месяца товаров включается в состав расходов в момент реализации.
Если покупатель приобрел сырье и может им воспользоваться до момента перехода права собственности, используя его при производстве продукции, момент списания его стоимости в состав расходов он определяет по ст. 272 НК РФ. И хотя на основании п. 2 ст. 272 НК РФ момент признания таких расходов в налоговом учете — это день передачи сырья и материалов в производство, у покупателя нет фактической возможности это сделать. По неоплаченным товарам не сформирована стоимость, по которой они в силу ст. 254 НК РФ должны быть учтены для целей налогообложения. А нет стоимости – нет и расходов. В этом случае даже при передаче неоплаченных материалов (сырья) в производство расходы покупатель сможет признать только на дату перехода к нему права собственности, то есть на дату оплаты.
НДС. Для покупателя важным является момент вычета НДС по товару, приобретенному на основании договора с особым переходом права собственности.
Продавец согласно ст. 168 НК РФ выставит счет-фактуру в течение 5 дней после отгрузки товара. Таким образом, на момент получения товара у покупателя будут и счет-фактура и факт принятия товара на учет (пусть и забалансовый). При условии что товар приобретен для деятельности, облагаемой НДС, может ли покупатель принять вычет налога из бюджета?
Мы перечислили все условия признания вычета, поименованные в ст. 171 и 172 НК РФ, кроме одного: вычет применяется при приобретении товаров, работ, услуг. А приобретение подразумевает переход права собственности на товар (согласно ст. 218 ГК РФ). Следовательно, вычет не может быть применим ранее оплаты.
Итак, учет и налогообложение реализации при условии перехода права собственности на товар к покупателю в момент оплаты выглядит следующим образом.
Правила для продавца:
- выручка в бухгалтерском учете — после перехода права собственности;
- доход в налоговом учете (при условии контроля за товарами) — после перехода права собственности;
- НДС — по дате отгрузки.
Правила для покупателя:
- не должен отражать на балансе имущество, собственником которого не является;
- не вправе продать товар до момента получения права собственности;
- расходы для налогового учета — после перехода права собственности;
- вычет НДС – дата оплаты (необходим факт приобретения товара, а приобретение товара подразумевает приобретение права собственности на товар).
Право собственности переходит в момент передачи товара перевозчику
Учет у продавца
В данном случае при передаче перевозчику товара право собственности на него переходит к покупателю-грузополучателю, поэтому и в бухгалтерском, и в налоговом учете продавца в этот момент отражаются выбытие указанного товара и выручка от его реализации.
В бухгалтерском учете продавец руководствуется п. 12 ПБУ 9/99 «Доходы организации» и п. 5, 7, 9, 16 ПБУ 10/99 «Расходы организации», в соответствии с которыми доход от реализации и признание расходов в виде стоимости реализованного товара связаны с переходом права собственности.
Налог на прибыль. В целях исчисления налога на прибыль сумма выручки (без НДС) учитывается в составе доходов от реализации (п. 1 ст. 248, п. 1 ст. 249 НК РФ).
При применении метода начисления согласно п. 3 ст. 271 НК РФ налогооблагаемый доход признается на дату перехода права собственности, в нашей ситуации это дата передачи товаров перевозчику.
В случае применения кассового метода доход признается в момент получения денежных средств от покупателя (п. 2 ст. 273 НК РФ). Расходы организации, применяющей кассовый метод учета в соответствии с п. 3 ст. 273 НК РФ, признаются после их фактической оплаты.
НДС. В данной ситуации дата отгрузки, являющаяся знаковой для момента возникновения налогооблагаемой базы по НДС, согласно ст. 167 НК РФ и момент возникновения объекта налогообложения – реализация товаров по ст. 146 НК РФ, совпадают.
Для продавца это означает, что в момент отгрузки товара перевозчику у него возникает обязанность начислить и уплатить НДС с реализации. Напомним, что счет-фактуру согласно ст. 168 НК РФ продавец выставляет в течение 5 дней с момента отгрузки.
Учет у покупателя
Если право собственности переходит в момент передачи товара перевозчику, то покупатель становится собственником товара раньше, чем фактически получает его на склад.
Однако собственность организации согласно Закону о бухгалтерском учете должна быть своевременно отражена на бухгалтерских счетах. Таким образом, еще до момента получения товара покупатель отразит его стоимость в бухгалтерском учете. Сделать это позволяют счет 15 «Заготовление и приобретение материальных ценностей» и специальные субсчета к счетам 10 «Материалы в пути» и 41 «Товары в пути».
НДС. Для покупателя актуальным является момент вычета налога по приобретенному товару. В данном случае товар в собственности, предположим, что он приобретен для деятельности, облагаемой НДС, документы на него, в том числе и счет-фактура, имеются в наличии, стоимость отражена в учете. Означает ли это выполнение всех условий для применения вычета? По нашему мнению, да.
Согласно п. 1 ст. 172 НК РФ вычеты сумм налога на добавленную стоимость, предъявленных продавцами при приобретении товаров, производятся после принятия на учет этих товаров и при наличии счетов-фактур, выставленных продавцами товаров, и соответствующих первичных документов.
Следовательно, условия возникновения права на вычет выполнены.
Однако в Письме Минфина России от 26.09.2008 № 03-07-11/318 чиновники выразили иное мнение. Они считают моментом принятия товаров на учет в целях налога на добавленную стоимость фактическую дату оприходования товаров, поступивших в организацию, на основании соответствующих первичных документов.
Таким образом, суммы налога на добавленную стоимость, предъявленные при приобретении материалов, фактически не поступивших в организацию, к вычету не принимаются. Вычет НДС будет произведен после фактического оприходования товаров на склад покупателя.
Если руководствоваться данной нормой, то организации, торгующие по транзитной схеме и продающие приобретенный товар без завоза на собственный склад, рискуют никогда не получить права на вычет уплаченного налога.
Следует отметить, что суд в ряде случае встает на защиту налогоплательщика, аргументируя свое решение отсутствием в налоговом законодательстве нормы о фактическом получении товара на склад (Постановление ФАС Уральского округа от 13.09.2007 № Ф09-6893/07-С2).
Итак, учет и налогообложение реализации при условии, что право собственности переходит в момент передачи товара перевозчику, выглядит следующим образом.
Правила для продавца:
- доход и расход в бухгалтерском учете — дата отгрузки;
- налоговый учет, метод начисления – расход и доход по дате отгрузки;
- налоговый учет, кассовый метод – расход и доход по оплате;
- НДС – дата отгрузки (ст. 146, ст. 167 НК РФ).
Правила для покупателя:
- отражение в бухгалтерском учете – по дате перехода права собственности (товары и материалы в пути);
- вычет НДС, предъявленный продавцом при приобретении, производится после принятия на учет этих товаров и при наличии счетов-фактур (не дожидаясь фактического получения товара).
Поставка товаров для государственных нужд
Выделение поставки товаров для государственных нужд (§ 4 гл. 30 ГК) в отдельный вид купли-продажи преследует цель установление специального правового режима, учитывающего участие в этих отношениях такого своеобразного субъекта гражданского права, как государство — Российская Федерация и ее субъекты (ст. 124 ГК). Сфера применения поставок товаров для государственных нужд определяется понятием таких нужд. В ГК не упоминаются муниципальные нужды, однако заказы для удовлетворения таких нужд существуют, что нашло отражение, в частности, в Федеральном законе от 21 июля 2005 г. «О размещении заказов на поставки товаров, выполнение работ, оказание услуг для государственных и муниципальных нужд» (далее — Закон о размещении заказов). Кроме того, согласно ст. 3 этого Закона среди государственных нужд необходимо различать федеральные нужды и нужды субъектов РФ.
Понятие «государственные и муниципальные нужды» характеризуется следующими признаками. Во-первых, сущность нужд, т.е. потребности Российской Федерации, ее субъектов или муниципальных образований в товарах, работах, услугах. Во-вторых, источник их покрытия — средства соответствующих бюджетов и внебюджетных источников финансирования. В-третьих, преследуемые цели. Ими могут быть: осуществление функций органа публичной власти, реализация целевых программ, решение вопросов местного значения (муниципальные нужды); исполнение международных обязательств (только федеральные нужды).
Источники правового регулирования. Отношения, связанные с поставками товаров для удовлетворения потребностей государства, принято регулировать специальными актами гражданского законодательства. Специфика правового регулирования поставок для государственных нужд состоит в установлении специальных правил, направленных на стимулирование принятия заказа государства и обеспечение государственного влияния на исполнение таких договоров. Переход к рыночным методам регулирования экономики вызвал необходимость разработки ряда специальных законодательных актов в этой области.
Отношения по поставке товаров для государственных нужд регулируются: положениями § 4 гл. 30 ГК, посвященными этому договору и субсидиарно нормами о договоре поставки (§ 3 гл. 30 ГК); общими положениями о купле-продаже (§ 1 гл. 30 ГК). Изданы специальные федеральные законы о поставках товаров для госнужд: Федеральный закон от 13 декабря 1994 г. «О поставках продукции для федеральных государственных нужд»; Федеральный закон от 29 декабря 1994 г. «О государственном материальном резерве»; Федеральный закон от 27 декабря 1995 г. «О государственном оборонном заказе». Особое значение имеет Закон о размещении заказов. С момента вступления его в силу (с 1 января 2006 г.) иные федеральные законы в сфере размещения заказов на поставки товаров, выполнение работ, оказание услуг для государственных или муниципальных нужд применяются в части, не противоречащей этому Закону.
Основания поставок товаров для государственных нужд. Поставка товаров для государственных нужд осуществляет на основании государственного контракта на поставку товаров для госнужд, а также договоров поставки товаров для госнужд, заключаемых между организациями — исполнителями заказа и потребителями товаров (п. 1 ст. 525 ГК). Таким образом, структура договорных связей в этой области может быть простой или сложной. В первом случае в соответствии с условиями госконтракта поставщик поставляет товары непосредственно госзаказчику либо указанным им получателям. При этом поставщик не заключает каких-либо договоров поставки товаров с получателями. Во втором случае госконтрактом предусматривается прикрепление поставщика к конкретным покупателям для заключения с ними договоров поставки товаров для государственных нужд.
Государственный контракт. По государственному контракту на поставку товаров для государственных нужд поставщик (исполнитель) обязуется передать товары государственному заказчику либо по его указанию иному лицу, а государственный заказчик обязуется обеспечить оплату поставленных товаров (ст. 526 ГК). Закон о размещении заказов содержит более общее определение государственного и муниципального контракта: это договор, заключенный заказчиком от имени РФ, ее субъекта или муниципального образования в целях обеспечения государственных или муниципальных нужд (ст. 9).
В качестве государственных и муниципальных заказчиков могут выступать (ст. 4 названного Закона): органы государственной власти РФ или ее субъектов и органы местного самоуправления, а также уполномоченные ими на размещение заказов получатели бюджетных средств (при размещении заказов за счет бюджетных средств). Госконтракт заключается на основе принятого исполнителем заказа на поставку товаров для госнужд — государственного заказа. Исходя из способов размещения госзаказов, перечисленных в ст. 10 Закона о размещении заказов, поставщиками-исполнителями могут быть: 1) победители торгов (конкурса или аукциона); 2) победители по результатам запроса котировок; 3) единственные поставщики (субъекты естественных монополий, учреждения уголовно-исполнительной системы, органы исполнительной власти и т.п.), принявшие предложение госзаказчика; 4) лица, заключившие контракт по результатам биржевых торгов.
В предусмотренных законом случаях заключение государственного контракта будет являться для поставщика обязательным при условии, что государственным заказчиком будут возмещены все убытки, которые могут быть причинены поставщику (за исключением казенного предприятия) в связи с выполнением госконтракта. Государственный заказчик обязан заключить госконтракт с лицом, победившим на конкурсе или принявшим заказ к исполнению (ст. 527 ГК). Проект государственного контракта разрабатывается госзаказчиком и направляется поставщику, если иное не предусмотрено соглашением между ними. Сторона, получившая проект госконтракта, подписывает его и возвращает один экземпляр другой стороне, либо при наличии разногласий составляет протокол разногласий и направляет его вместе с подписанным госконтрактом другой стороне, или уведомляет ее об отказе от заключения госконтракта.
Выполнить любую из перечисленных обязанностей сторона должна в течение 30 дней. Сторона, получившая госконтракт с протоколом разногласий, должна в течение 30 дней рассмотреть разногласия, принять меры по их согласованию и известить другую сторону о принятии госконтракта в ее редакции либо об отклонении протокола разногласий. В последнем случае, а также по истечении 30-дневного срока неурегулированные разногласия по госконтракту, заключение которого является обязательным для одной из сторон, могут быть переданы другой стороной в течение 30 дней на рассмотрение суда. Если сторона, для которой заключение госконтракта является обязательным, уклоняется от его заключения, другая сторона вправе обратиться в суд с требованием о понуждении заключить государственный контракт (ст. 528 ГК).
Государственные и муниципальные контракты, заключенные по итогам размещения заказов, учитываются в соответствующих реестрах контрактов, ведение которых обеспечивают уполномоченные государственные органы исполнительной власти и орган местного самоуправления (ст. 18 Закона о размещении заказов).
Договор контрактации является одним из видов договора купли-продажи, которому посвящен § 5 гл. 30 ГК. Договор контрактации опосредует отношения по заготовке сельскохозяйственных продуктов и сырья, составляющих основу благосостояния любого общества. Специфика сельскохозяйственного производства — сильная зависимость от погодных условий, высокий удельный вес других случайных факторов, влияющих на результат (болезни и вредители растений и т.д.), — делает производителя сельскохозяйственной продукции экономически более слабой стороной договора (в отличие, например, от продавца по договору поставки). Поэтому основная направленность юридического нормирования отношений по контрактации — это повышение уровня правовой защиты производителя-продавца с целью уравнивания его экономических возможностей с возможностями покупателя».
По договору контрактации производитель сельскохозяйственной продукции обязуется передать выращенную (произведенную) им сельскохозяйственную продукцию заготовителю — лицу, осуществляющему закупки такой продукции для переработки или продажи (п. 1 ст. 535 ГК). По юридической природе данный договор является консенсуальным, возмездным, двусторонним.
По договору контрактации не может передаваться продукция, которая является результатом переработки выращенной (произведенной) продукции. К таким отношениям подлежат применению нормы § 3 гл. 30 ГК о договоре поставки.
Существенными условиями договора контрактации являются условия о количестве и ассортименте, поскольку производитель сельскохозяйственной продукции обязан передать заготовителю выращенную (произведенную) сельскохозяйственную продукцию в количестве и ассортименте, предусмотренных договором контрактации (ст. 537 ГК).
Договор контрактации регулируется § 5 гл. 30 ГК (ст. 535-538). К отношениям сторон по договору контрактации, не урегулированным этими нормами, применяются правила § 3 гл. 30 ГК о договоре поставки (ст. 506-524), а при отсутствии соответствующих норм — общие положения о купле-продаже (§ 1 гл. 30).
Сторонами договора контрактации являются производитель сельскохозяйственной продукции и заготовитель. В качестве производителя сельскохозяйственной продукции могут выступать коммерческие организации, индивидуальные предприниматели, для которых производство сельскохозяйственной продукции является одним из основных видов деятельности. Заготовителем выступает лицо, осуществляющее закупки выращенной (произведенной) продукции для ее дальнейшей переработки или продажи, т.е. коммерческая организация или индивидуальный предприниматель, занимающиеся предпринимательской деятельность.
Производитель сельскохозяйственной продукции обязан передать заготовителю выращенную (произведенную) сельскохозяйственную продукцию в количестве и ассортименте, предусмотренных договором контрактации (ст. 537 ГК). Оплата производится по свободно согласованным в договоре ценам, причем возможно условие предоставления аванса.
Заготовитель обязан принять сельскохозяйственную продукцию у производителя по месту ее нахождения и обеспечить ее вывоз. Заготовитель не вправе отказаться от принятия сельскохозяйственной продукции, соответствующей условиям договора контрактации и переданной заготовителю в обусловленный договором срок, в том случае, когда принятие сельскохозяйственной продукции осуществляется в месте нахождения заготовителя или ином указанном им месте.
Договором контрактации может быть предусмотрена обязанность заготовителя, осуществляющего переработку сельскохозяйственной продукции, возвращать производителю по его требованию отходы от переработки сельскохозяйственной продукции с оплатой по цене, определенной договором (ст. 536 ГК).
Особенность ответственности производителя сельскохозяйственной продукции при неисполнении или ненадлежащем исполнении обязательства состоит в том, что он несет ответственность при наличии его вины. Заготовитель несет ответственность по общим правилам об ответственности за нарушение обязательств при осуществлении предпринимательской деятельности (п. 3 ст. 401 ГК).
Момент возникновения права собственности у приобретателя по договору в соответствии со статьей 223 ГК РФ
Все договоры, связанные с отчуждением вещи у одного лица и передачей её другому лицу, подразумевают возникновение двух важных моментов.
Во время соглашения о сделке у лица, которое вступает в правовые отношения в качестве отчуждателя, возникает лишь право передать своё имущество, но право собственности за ним всё ещё сохраняется.
В момент передачи вещи отчуждатель теряет на неё право собственности, поскольку оно переходит к приобретателю.
До передачи на имущество может быть обращено взыскание по долговым обязательствам отчуждателя. Исключение составляют сделки, которые требуют государственной регистрации. В таком случае право собственности переходит в момент совершения такой регистрации. Эти правила устанавливает ст. 223 ГК РФ.
Комментарий к статье 570 Гражданского Кодекса РФ
1. Статья предусматривает в качестве общего правила переход права собственности на обмениваемые товары одновременно и после исполнения обеими сторонами их обязательств по передаче товаров. Это в интересах обоих участников договора мены, однако определить такой момент технически непросто, особенно при встречных отгрузках обмениваемых товаров. Поэтому допускается установление законом и договором иных правил о переходе права собственности.
2. Одним из таких иных случаев является обмен недвижимого имущества, когда переход права собственности подлежит государственной регистрации и приобретает правовое значение после такой регистрации (см. ст. 551 и коммент. к ней). Поэтому при обмене недвижимости право собственности участников мены должно считаться возникающим не одновременно, а после выполнения каждой из сторон регистрационных процедур.
3. В отношении движимого имущества ст. 570 позволяет участникам договора мены определить момент перехода права собственности раздельно применительно к товарам, передаваемым каждой из сторон. Таким моментом по общему правилу будет момент передачи товара другой стороне (см. ст. ст. 223 и 224 ГК), если стороны не определили в договоре иной момент перехода права собственности.
4. С переходом права собственности на обмениваемые товары переходит и риск случайной гибели или повреждения обмениваемого имущества (ст. 211 ГК).
5. Правила статьи о переходе права собственности соответственно применимы к переходу по договору мены права хозяйственного ведения и права оперативного управления (п. 2 ст. 299 ГК).
Другой комментарий к статье 570 ГК РФ
1. Коммент. ст. определяет момент перехода права собственности на обмениваемые товары. По общему правилу право собственности на обмениваемые товары переходит к обеим сторонам договора одновременно после исполнения ими обязательств передать соответствующие товары.
Тем самым коммент. ст. устанавливает общий момент перехода права собственности на обмениваемые товары. При этом при временном разрыве между актами передачи переход права собственности определяется по последней (второй) передаче.
2. Положения гл. 31 ГК предусматривают особое регулирование только в отношении момента перехода права собственности. В отсутствие в гл. 31 ГК специальных правил относительно перехода риска случайной гибели на обмениваемые товары, согласно п. 2 ст. 567 ГК, подлежат применению нормы ст. 459 ГК. Таким образом, риск случайной гибели переходит к приобретателю товара в момент, когда сторона, передающая товар, считается исполнившей свое обязательство.
Соответственно, в ситуации, когда передача вещей по договору мены осуществляется не одновременно, мы имеем дело с исключением из общих правил ст. 211 ГК. Тем самым законодатель стимулирует стороны к надлежащему и скорейшему исполнению своих обязательств. Ведь сторона, получившая вещь первой, с момента ее получения принимает на себя все риски, связанные с этой вещью, но сможет приобрести право собственности на нее, лишь когда исполнит свое обязательство.
3. Правила коммент. ст. выступают в качестве lex specialis по отношению к положениям п. 1 ст. 223 ГК и исключают применение последних для отношений сторон по договору мены.
Вместе с тем сами положения коммент. ст. сформулированы лишь в качестве общего правила и действуют, если иное не предусмотрено договором или законом. Так, если в качестве предмета мены выступает недвижимое имущество, правила коммент. ст. не подлежат применению в связи с наличием специальной по отношению к ним нормы п. 2 ст. 223 ГК. Соответственно, для каждой стороны по договору мены моментом перехода права собственности при обмене недвижимым имуществом является регистрация ею прав на полученную недвижимость независимо от того, произведена ли такая регистрация другой стороной (см. п. 11 письма ВАС N 69).
Особенности перехода права собственности
Как правило, если товар имеет высокую ценность, он не отгружается до заключения соглашения о его приобретении. Данный документ всегда может понадобиться обеим сторонам сделки для подтверждения законности своих шагов. Так, в торговых отношениях между гражданами и юрлицами, как правило, выделяют два основных типа договоров, подразумевающих переход права собственности, а именно:
- Договор поставки, регулируемый статьёй 161 Гражданского Кодекса Российской Федерации, которая гласит, что полномочия для владения продукцией переходят потребителю при наступлении одной из перечисленных ниже ситуаций после подписания данного соглашения обоими участниками:
– В большинстве случаев поставщик передаёт все свои обязанности, когда отгружает продукцию со склада в логистическую компанию, выполняющую его перевозку конечному потребителю. Так, переход права собственности фиксируется с момента, когда перевозчик передаёт продукцию новому хозяину согласно товарной накладной.
2 Переход собственности
– Покупатель может считать момент перехода права собственности состоявшимся после проведения полной оплаты за неё в соответствии с установленным тарифом.
– Если между сторонами заключен договор на бартерной основе, то осуществление встречной поставки определяется как оплата.
– Часто сам покупатель настаивает на передаче полномочий владельца непосредственно в момент передачи ему товара, так как в подобном случае он имеет возможность проверить комплектацию, внешний вид и работоспособность вещи.
- Договор купли-продажи. Здесь дела обстоят немного проще, так как ни одно подобное соглашение не может сопровождаться актом приёмки-передачи предмета договора от поставщика к потребителю. Таким образом, подписание этого документа гарантирует, что новый собственник на данную вещь вступил в свои законные права. Однако данный двухсторонний акт может быть подписан исключительно, когда оба участника сделки удовлетворены выполнением условий договора.
Важно! В тех ситуациях, когда поставка осуществляется с нарушениями или товар приходит ненадлежащего качества, вторая сторона соглашения имеет право отказаться от вступления в свои законные привилегии собственника до устранения недостатков. Если же принимающее лицо подписывает приёмочные документы, оно в дальнейшем снимает все претензии с поставщика вне зависимости от комплектации и качества товара, так как подтверждает переход собственности, а равно, и всю ответственность, принятую на себя, в соответствии с этим действием.
Как это регулирует законодательство?
Что касается договора поставки, то он вступает в силу лишь тогда, когда стороны сумеют договориться о количестве и качестве продукции. А вот условия о его стоимости, сроке уплаты и передачи являются второстепенными.
По общепризнанным нормам Гражданского кодекса Российской Федерации, договоренности о поставках, как и сотрудничество юридических лиц с обычными гражданами, обязаны быть выполнены в письменном формате. А вот сделка о поставке считается предпринимательской, если сам договор отличается особым субъектным составом, или же когда хотя бы одной из сторон выступает субъект с официальным статусом предпринимателя. Среди особенностей коммерческой сделки выделяется как использование простых форм ее заключения, так и четкая формулировка основных условий, которые формируются правилами официальных договоренностей или же сделок по присоединению.